Immobilisations corporelles : comptabilisation, amortissement et dépréciation

« Art. 214-18 Les règles relatives à l'évaluation des dépréciations lors de leur première constatation s'appliquent à leur évaluation postérieure. Suivi des dépréciations – Avis CNC n° 2006-12 du 24 octobre 2006 relatif aux modalités de reprise des dépréciations comptables et de neutralisation des incidences fiscales dans les comptes individuels modifiant l’avis CNC n° 2002-07 du 27 juin 2002 relatif à l'amortissement et à la dépréciation des actifs Pour des raisons fiscales, indépendamment du suivi de l’indice de perte de valeur, la dépréciation est transférée aux amortissements à la fin de chaque exercice à hauteur de l’amortissement qui aurait été pratiqué si aucune dépréciation n’avait été comptabilisée pour cet actif au cours des exercices antérieurs. Pour ce faire, une dotation complémentaire aux amortissements est constatée en charges exceptionnelles en contrepartie de cette reprise de dépréciation, qui sera comptabilisée en produits exceptionnels. Pour permettre la déductibilité fiscale de la dépréciation, la solution adoptée consiste à transférer la dépréciation en compte d’amortissement, à hauteur du montant définitivement acquis à chaque clôture. Le montant du transfert est égal à la différence entre le montant des dotations aux amortissements calculé sur la nouvelle base amortissable, et le montant des dotations aux amortissements qui aurait été comptabilisé en l’absence de dépréciation. Cette reprise est étalée sur la durée d’utilisation et non la durée d’usage restant à courir. Le traitement comptable de transfert de la dépréciation en dotations aux amortissements est établi pour des raisons fiscales. Dans ces conditions : - au plan comptable, le mécanisme de transfert de la dépréciation en compte d’amortissement ne modifie pas la base de la valeur nette comptable et donc la base de calcul des amortissements pour les années ultérieures ; - les reprises de la dépréciation et les dotations aux amortissements sont constatées en résultat exceptionnel ; - ces écritures de régularisation n’ont pas d’incidence dans les comptes consolidés (à l’exclusion de l’impôt différé qui n’a pas été traité dans les comptes individuels). Ce transfert est traduit au plan comptable par les écritures suivantes : Dépréciations des immobilisations Reprises sur dépréciations exceptionnelles Dotations aux amortissements exceptionnels sur immobilisations corporelles et incorporelles Amortissements des immobilisations »

« Art. 214-17 Si la valeur actuelle d'un actif immobilisé devient inférieure à sa valeur nette comptable, cette dernière est ramenée à la valeur actuelle par le biais d'une dépréciation. Si l’actif considéré est amortissable, la comptabilisation d'une dépréciation modifie de manière prospective la base amortissable. Allocation de la dépréciation – Note de présentation du règlement ANC n° 2015-06 du 23 novembre 2015 modifiant le plan comptable général Lorsqu’une dépréciation est comptabilisée dans un groupe d’actifs, cette dépréciation est allouée, en premier, au fonds commercial puis aux autres actifs appartenant à ce groupe d’actifs. Reprise de dépréciation – Note de présentation du règlement ANC n° 2015-06 du 23 novembre 2015 modifiant le plan comptable général En revanche, les reprises de dépréciation liées à leur transfert en amortissements pour des raisons fiscales ne modifient pas la base amortissable. »

« Art. 214-14 Le plan d'amortissement est défini à la date d'entrée du bien à l'actif. Toute modification significative de l'utilisation prévue, par exemple durée ou rythme de consommation des avantages économiques attendus, entraîne la révision prospective du plan d'amortissement. De même, en cas de dotation ou de reprise de dépréciations résultant de la comparaison entre la valeur actuelle d'un actif immobilisé et sa valeur nette comptable, il convient de modifier de manière prospective la base amortissable. Durée d’utilisation – Note de présentation du règlement ANC n° 2015-06 du 23 novembre 2015 modifiant le plan comptable général Au cours de l’utilisation d’un actif, l’estimation de l’utilisation faite à l’origine peut ne plus apparaître appropriée. Par exemple, l’utilisation peut être allongée du fait de dépenses ultérieures sur l’actif qui améliorent son état au-delà de son niveau de performance initiale. A contrario, des changements techniques ou des évolutions du marché peuvent conduire à réduire son utilisation. Dans de tels cas, l’utilisation, et en conséquence le taux d’amortissement, sont ajustés pour l’exercice en cours et les exercices suivants conformément aux dispositions de l’article 122-3 relatif aux changements d’estimation. Cf. art. 214-19. Reprise de dépréciation – Avis CNC n° 2006-12 du 24 octobre 2006 relatif aux modalités de reprise des dépréciations comptables et de neutralisation des incidences fiscales dans les comptes individuels modifiant l’avis CNC n°2002-07 du 27 juin 2002 relatif à l'amortissement et à la dépréciation des actifs Si la dépréciation constatée est considérée comme non déductible fiscalement, la base amortissable demeure inchangée et la dépréciation est reprise à concurrence des amortissements constatés sur la partie dépréciée. »

« Art. 832-4 Précisions sur certains éléments de l’actif immobilisé L’annexe comporte les informations suivantes dès qu’elles sont significatives : Frais de développement 1. Si inscription à l’actif : mention de la durée retenue pour l’amortissement. 2. Si comptabilisation en charges : mention du montant comptabilisé en charges au cours de l’exercice. Fonds commercial 3. Indication : - du montant inscrit au poste « Fonds commercial » ; - des modalités d'amortissement et de dépréciation. 4. Mention de la durée d'utilisation. 5. Modalités de mise en œuvre du test de dépréciation. 6. Modalités d’affection à un groupe d’actifs. Coûts d’emprunt incorporés dans les coûts d’acquisition ou de production des immobilisations incorporelles et corporelles 7. Mention du montant des coûts d’emprunt incorporés dans le coût des immobilisations incorporelles et corporelles au cours de l’exercice par catégorie d’immobilisations. 8. En cas de coûts non attribuables directement à l’acquisition ou la production d’une immobilisation, mention du taux de capitalisation utilisé pour déterminer le montant des coûts d’emprunt pouvant être incorporé dans le coût des immobilisations. Pour renseigner les informations exigées aux points 7 et 8 du présent article, l’entité utilise le tableau suivant. Coûts d’emprunt incorporés dans le coût des immobilisations incorporelles et corporelles Rubriques (a) (b) Montant incorporé au cours de l’exercice Immobilisations incorporelles Immobilisations corporelles (a) A développer si nécessaire. Version du 1 er janvier 2026 460 (b) Le cas échéant, indiquer pour chaque catégorie d’immobilisations le taux de capitalisation utilisé pour déterminer le montant des coûts d’emprunt incorporé. »

« IR3 – Modalités d’application Droits de mutation, honoraires, commission – Avis CU n° 2005-J du 6 décembre 2005 relatif aux modalités d’exercice de l’option de comptabilisation des droits de mutation, honoraires, commissions et frais d’actes L’option peut être exercée de manière différenciée, dans le respect du principe de permanence des méthodes, pour l’ensemble des immobilisations corporelles et incorporelles d’une part, et pour l’ensemble des titres immobilisés et des titres de placement d’autre part. Ainsi une entreprise peut opter pour l’activation des frais d’acquisition des immobilisations corporelles et incorporelles (l’option est globale pour ce premier ensemble), et opter pour la comptabilisation en charges des frais d’acquisition des titres immobilisés et des titres de placement (l’option est globale pour ce deuxième ensemble). »

« Art. 213-21 Les pièces de rechange et le matériel d'entretien sont habituellement inscrits en stocks et comptabilisés dans le résultat lors de leur consommation. Toutefois, les pièces de rechange principales et le stock de pièces de sécurité constituent des immobilisations corporelles si l'entité compte les utiliser sur plus d'une période. De même, si les pièces de rechange et le matériel d'entretien ne peuvent être utilisés qu'avec une immobilisation corporelle, ils sont comptabilisés en immobilisations corporelles. Pièces de rechange et de sécurité – Avis CU n° 2005-D du 1er juin 2005 afférent aux modalités d’application des règlements n° 2002-10 relatif à l’amortissement et la dépréciation des actifs et n° 2004-06 relatif à la définition, la comptabilisation et l’évaluation des actifs - • Les pièces de sécurité correspondent à des pièces principales d’une installation acquises pour être utilisées en cas de panne ou de casse accidentelle, afin d’éviter une interruption longue du cycle de production ou un risque en matière de sécurité. Leur remplacement n’est pas planifié. Les avantages économiques liés à cet actif résultent de sa disponibilité immédiate au cours de l’utilisation de l’immobilisation principale. L’amortissement doit débuter dès l’acquisition de l’immobilisation principale et être étalé sur la même durée. • Les pièces de rechange sont destinées à remplacer ou à être intégrées à un composant de l’immobilisation principale. Les avantages économiques liés à cet actif ne seront obtenus qu’à partir de l’utilisation effective de la pièce, après le remplacement. L’amortissement doit débuter à la date de remplacement de la pièce (i.e. du montage) et est calculé dans les mêmes conditions que celles du composant lié. L’expression « utilisable sur plus d’une période » pour les pièces de rechange ou de sécurité et « utilisation au-delà de l’exercice en cours » de l’article 211-6 doivent être interprétées comme une utilisation d’une durée supérieure à 12 mois (en général, celle d’un exercice). »

« Art. 214-13 L’amortissement d’un actif est la répartition systématique de son montant amortissable en fonction de son utilisation. L’amortissement est déterminé par le plan d'amortissement établi en fonction de la durée et du mode d’amortissement propres à chaque actif amortissable, tels qu’ils sont déterminés par l’entité. Les actifs de même nature ayant des conditions d'utilisation identiques doivent être amortis de la même manière. Le mode d’amortissement doit permettre de traduire au mieux le rythme de consommation des avantages économiques attendus de l'actif par l'entité. Il est défini, soit en termes d'unités de temps, soit en termes d’unités d'œuvre. Le mode linéaire est appliqué à défaut de mode mieux adapté. Les petites entreprises définies à l’article L 123-16 du code de commerce peuvent, dans les comptes individuels, retenir la durée d'usage définie au 2° du 1 de l'article 39 du code général des impôts pour déterminer le plan d'amortissement des immobilisations. Lorsque l’entité dépasse les seuils définis à l’article L.123-16 du code de commerce, elle peut maintenir le plan d’amortissement antérieur des actifs inscrits à son bilan à la date de dépassement des seuils. En revanche, le plan d’amortissement des actifs inscrits au bilan de l’entité postérieurement à la date de dépassement des seuils, est défini conformément aux quatre premiers alinéas du présent article. Durées d’amortissement – Note de présentation du règlement ANC n° 2015-06 du 23 novembre 2015 modifiant le plan comptable général Dans les comptes individuels, pour les actifs à durée d’utilisation limitée, les durées résultant des usages professionnels peuvent être retenues si elles ne sont pas contraires aux dispositions mentionnées à l’article 214-13. L’amortissement en fonction du nombre d’unités d’œuvre ne pourra pas toujours être retenu, notamment en raison des règles fiscales. La durée d’usage définie à l’article 214-13 est la durée fiscale définie à l’article 39-1-2 du code général des impôts. Des précisions sont apportées dans la doctrine administrative. Lien avec les comptes consolidés – Avis CU n° 2005-D du 1 er juin 2005 afférent aux modalités d’application des règlements n° 2002-10 relatif à l’amortissement et la dépréciation des actifs et n° 2004-06 relatif à la définition, la comptabilisation et l’évaluation des actifs L’amortissement d’une immobilisation corporelle ou incorporelle est mesuré en fonction de la consommation des avantages économiques attendus sur la durée d’utilisation par l’entité et non en fonction de la durée d’usage. Ces règles s’appliquent à toutes les immobilisations, qu’elles soient décomposables (en composants) ou non décomposables. Ces concepts relatifs aux définitions et aux règles de comptabilisation initiale et postérieure des immobilisations corporelles et incorporelles étant les mêmes pour les comptes individuels et les comptes consolidés, les durées d’utilisation en matière d’amortissement doivent être identiques dans les deux jeux d’états financiers. Dans les comptes individuels, la différence entre la durée d’usage admise au plan fiscal et la durée d’utilisation donnera lieu à la comptabilisation d’un amortissement dérogatoire (comme pour la structure - composant principal - des immobilisations décomposables). Dans les comptes consolidés, ces amortissements dérogatoires devront être retraités et donner lieu à la constatation d’impôts différés. Règles d’amortissement – Avis CU n° 2006-C du 4 octobre 2006 afférant à l’interprétation des dispositions de l’avis CNC n° 2004-15 du 23 juin 2004 relatif à la définition, la comptabilisation et l’évaluation des actifs, excluant dans les comptes individuels, les contrats de location au sens d’IAS 17, du champ d’application du règlement n° 2004-06 du CRC En application des dispositions du 4ème alinéa de l’article 39.C du code général des impôts : « Par dérogation aux dispositions du premier alinéa, les entreprises donnant en location des biens dans les conditions prévues aux 1 et 2 de l'article L. 313-7 du code monétaire et financier et celles pratiquant des opérations de location avec option d'achat peuvent, sur option, répartir l'amortissement de ces biens sur la durée des contrats de crédit-bail ou de location avec option d'achat correspondants. La dotation à l'amortissement de chaque exercice est alors égale à la fraction du loyer acquise au titre de cet exercice, qui correspond à l'amortissement du capital engagé pour l'acquisition des biens donnés à bail. » Cette option permet aux crédits bailleurs d’appliquer le mode d’amortissement financier, initialement prévu pour les créances de location -financement dans les comptes consolidés, aux immobilisations physiques comptabilisées à l’actif dans les comptes individuels. Suite à l’exclusion des contrats de location du champ d’application du règlement n°2004-06 du CRC, et dont les règles de comptabilisation ne sont pas modifiées, il a été décidé de maintenir les règles d’amortissement en vigueur pour les immobilisations comptabilisées par le crédit bailleur, sous réserve des précisions suivantes. - Champ d’application : l’application de ces dispositions est limitée aux seules sociétés réalisant des opérations de crédit-bail et de location avec option d’achat définies à l’article L. 313-7 du code monétaire et financier, et des opérations assimilées qui sont retraitées en cas d’établissement de comptes consolidés en location financement, en application des dispositions du paragraphe 33 de l’annexe du règlement n° 99-07 du CRC, ainsi qu’aux immobilisations propriété des groupements d’intérêts économiques créés en prolongement des activités précédemment visées, si elles répondent à ces critères. Les contrats, conclus antérieurement au 1er janvier 2000 par les SICOMI soumises désormais aux dispositions de l’article 39.C du CGI, continuent à bénéficier des dispositions antérieures jusqu’à leur terme. - Les entreprises qui exercent l’option du quatrième alinéa de l’article 39.C du CGI, doivent en vertu du cinquième alinéa (du même article), appliquer cette option « à l’ensemble des biens affectés à des opérations de crédit-bail ou location avec option d’achat. Toutefois, les sociétés mentionnées à l'article 30 de la loi n° 80-531 du 15 juillet 1980 relative aux économies d'énergie et à l'utilisation de la chaleur pourront exercer cette option contrat par contrat. » - Les autres immobilisations, pour lesquelles l’option précitée n’est pas exercée, sont amorties selon le mode linéaire réparti sur leur durée normale d’utilisation, en application des dispositions combinées de l’article 39.B et du premier alinéa de l’article 39.C du CGI. Le mode d’amortissement doit être appliqué à l’ensemble des actifs affectés aux opérations visées au (i). Par ailleurs, quel que soit le mode d’amortissement retenu, l’article 214-8 prévoit que « par exception, des textes particuliers prescrivent ou autorisent la comptabilisation d’amortissements dérogatoires ou de provisions réglementées ne correspondant pas à l’objet normal d’un amortissement ou d’une dépréciation », comme la provision prévue à l’article 39 quinquies I du CGI. - Ces modes d’amortissement ne sont pas applicables aux immobilisations détenues et exploitées en propre par les sociétés et entités susvisées qui sont soumises aux dispositions du présent règlement et ne peuvent pas bénéficier, bien entendu, de l’option de l’article 39.C. »

« Art. 214-9 Lorsque des éléments constitutifs d’un actif sont exploités de façon indissociable, un plan d’amortissement unique est retenu pour l’ensemble de ces éléments. Cependant, si dès l’origine, un ou plusieurs de ces éléments ont chacun des utilisations différentes, chaque élément est comptabilisé séparément et un plan d’amortissement propre à chacun de ces éléments est retenu. Les éléments principaux d’immobilisations corporelles devant faire l’objet de remplacement à intervalles réguliers, ayant des utilisations différentes ou procurant des avantages économiques à l’entité selon un rythme différent et nécessitant l’utilisation de taux ou de modes d’amortissement propres, doivent être comptabilisés séparément dès l’origine et lors des remplacements. Détermination des composants – Avis CU n° 2006-C du 4 octobre 2006 afférant à l’interprétation des dispositions de l’avis CNC n° 2004-15 du 23 juin 2004 relatif à la définition, la comptabilisation et l’évaluation des actifs, excluant dans les comptes individuels, les contrats de location au sens d’IAS 17, du champ d’application du règlement n° 2004-06 du CRC Quand la charge de renouvellement/remplacement incombe contractuellement au crédit preneur, il appartient à ce dernier de comptabiliser, dans les comptes individuels, les composants à la date de leur renouvellement ou remplacement effectif et de les amortir sur leur durée d’utilisation. En conséquence, les crédits bailleurs, qui transfèrent ainsi la charge de renouvellement/remplacement, n’ont pas à procéder à la décomposition initiale par composants lors de l’acquisition de l’immobilisation. En revanche, lorsque les crédits bailleurs conservent la charge de renouvellement/remplacement, ils doivent appliquer la méthode de comptabilisation des actifs par composants dès l’inscription du bien à leur actif. Avis CU n° 2005-D afférent aux modalités d’application des règlements n° 2002-10 relatif à l’amortissement et la dépréciation des actifs et n° 2004-06 relatif à la définition, la comptabilisation et l’évaluation des actifs • Immobilisations décomposables Les composants ainsi que la structure (composant principal) doivent être amortis sur leur durée d’utilisation. Pour la structure, la différence entre la durée d’usage admise au plan fiscal et la durée d’utilisation donnera lieu à la comptabilisation d’un amortissement dérogatoire. Il ne peut y avoir deux méthodes pour déterminer les composants. En effet, l’identification des composants par référence à la durée d’usage de la structure conduirait à réduire le nombre de composants comptabilisés à l’origine. Ainsi, l’entreprise n’identifierait pas les composants dont la durée d’utilisation serait supérieure à la durée d’usage de la structure (mais inférieure à sa durée d’utilisation). Par ailleurs cette pratique serait contraire aux dispositions des articles 213-19 à 213-21 et 214-9. Il convient donc d’identifier tous les composants, y compris ceux dont la durée d’utilisation est supérieure à la durée d’usage de la structure (composant principal). • Installations complexes spécialisées La notion d’installation complexe spécialisée était définie comme suit dans le plan comptable général de 1982 (page 1.33) : « Unités complexes fixes d’usage spécialisé pouvant comprendre constructions, matériels ou pièces qui, même séparables par nature, sont techniquement liés pour leur fonctionnement et que cette incorporation de caractère irréversible rend passibles du même rythme d’amortissement ». Le rythme d’amortissement n’était pas modifié au cours de la durée de vie de l’immobilisation, car les remplacements étaient comptabilisés en charges et faisaient l’objet si nécessaire de provisions pour grosses réparations. Cette notion d’installation complexe spécialisée n’a pas été explicitement reprise dans le règlement n° 99-03 du CRC et n’a donc pas de valeur réglementaire, comme pour les avis antérieurs qui n’ont pas été intégrés au nouveau règlement. Toutefois, l’alinéa 1 de l’article 214-9 ne s’oppose a priori pas au maintien de la pratique de l’amortissement sur la durée et un mode unique quand les éléments sont exploités de façon indissociable, c’est à dire qu’aucun remplacement n’est prévu ni prévisible lors de la comptabilisation initiale de l’immobilisation, situation qui devrait être exceptionnelle en pratique. Cependant en cas de remplacement non prévisible à l’origine, le nouvel élément devra être comptabilisé séparément et amorti sur sa durée propre ou la durée résiduelle restant à courir de l’immobilisation principale, et l’élément renouvelé devra être sorti. Le reste de l’immobilisation continuera d’être amorti sur sa durée d’utilisation. Si des remplacements sont prévisibles dès l’origine ou le deviennent du fait de leur récurrence, les éléments concernés doivent être comptabilisés et donc amortis séparément et il ne pourra pas y avoir de plan d’amortissement unique pour l’ensemble. »

« Art. 213-19 Les dépenses ou les coûts qui ne répondent pas aux conditions de comptabilisation prévues aux articles 212-1, 212-2 et 214-9, comme les dépenses courantes d’entretien et de maintenance, sont comptabilisés en charges. »

« Art. 214-8 Lorsque des textes particuliers de niveau supérieur prescrivent ou autorisent la comptabilisation d'amortissements dérogatoires répondant à la définition de provisions réglementées, ces amortissements, bien que ne correspondant pas à l'objet normal d'un amortissement ou d'une dépréciation, sont comptabilisés au sein des provisions réglementées. Amortissement et dépréciation des actifs – Note de présentation du règlement ANC n° 2015-06 du 23 novembre 2015 modifiant le plan comptable général Les amortissements déduits de la valeur brute traduisent le plan d’amortissement propre à l’entité. Les amortissements dérogatoires prescrits ou autorisés par des textes particuliers, fondés soit sur une durée d’amortissement fiscale plus courte que son utilisation (solutions informatiques 213-27 par exemple) ou sur un mode dégressif sans changement de durée (le mode linéaire ayant été retenu dans le plan d’amortissement déduit de la valeur brute), sont comptabilisés au passif dans les comptes des « provisions réglementées ». Au-delà du plan d’amortissement, des amortissements dérogatoires pourront être comptabilisés pour des raisons fiscales. »