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BOFiP — doctrine fiscale
Quel est le régime fiscal des amortissements dérogatoires ?
Les amortissements dérogatoires sont une notion comptable, qui n’est pas définie en tant que telle par le Code général des impôts. Le CGI ne connaît que les règles de déduction des amortissements pour la détermination du résultat fiscal, sans créer de catégorie « amortissement dérogatoire » dotée d’un régime fiscal propre.
Sur le plan comptable, un amortissement dérogatoire naît lorsque l’amortissement pratiqué en comptabilité (amortissement fiscal) excède l’amortissement calculé sur la durée normale d’utilisation du bien (amortissement économique). Fiscalement, le principe de base est que seuls les amortissements « réellement effectués par l’entreprise, dans la limite de ceux qui sont généralement admis d’après les usages » sont déductibles, sous réserve des dispositions de l’article 39 B .
L’article 39 B pose une règle impérative : à la clôture de chaque exercice, le montant cumulé des amortissements pratiqués ne peut être inférieur au montant cumulé des amortissements linéaires calculés sur la durée normale d’utilisation. Si l’entreprise ne respecte pas cette obligation, elle perd définitivement le droit de déduire la fraction d’amortissement différée . Cet article ne traite pas d’un sur-amortissement initial, il vise uniquement l’obligation minimale d’amortissement.
Le régime fiscal applicable à la part d’amortissement qui excède l’amortissement économique (ce que la comptabilité qualifie de dérogatoire) se manifeste principalement lors de la cession de l’immobilisation :
- Pour déterminer le régime des plus-values à court terme, la plus-value est majorée du montant des amortissements « expressément exclus des charges déductibles ainsi que de ceux qui ont été différés en méconnaissance des dispositions de l’article 39 B » .
- L’article 40 précise que si un remploi est effectué, les plus-values distraites du bénéfice imposable « sont considérées comme affectées à l’amortissement des nouvelles immobilisations et viennent en déduction du prix de revient pour le calcul des amortissements et des plus-values réalisées ultérieurement » . À défaut de remploi dans le délai, ces plus-values sont rapportées au bénéfice imposable.
Il n’existe pas, dans la législation fiscale française, de mécanisme autonome de suivi ou d’imposition des amortissements dérogatoires en tant que tels. Leur existence pendant la vie du bien est une affaire de traitement comptable (provision réglementée), et leur traitement fiscal se résout à la sortie du bien par le jeu des règles de calcul des plus-values.
Paragraphes sources cités
« A la clôture de chaque exercice, la somme des amortissements effectivement pratiqués depuis l'acquisition ou la création d'un élément donné ne peut être inférieure au montant cumulé des amortissements calculés suivant le mode linéaire et répartis sur la durée normale d'utilisation. A défaut de se conformer à cette obligation, l'entreprise perd définitivement le droit de déduire la fraction des amortissements qui a été ainsi différée. »
« a. Aux plus-values provenant de la cession d'éléments acquis ou créés depuis moins de deux ans. Le cas échéant, ces plus-values sont majorées du montant des amortissements expressément exclus des charges déductibles ainsi que de ceux qui ont été différés en méconnaissance des dispositions de l'article 39 B ; »
« 2° Sauf s'ils sont pratiqués par une copropriété de navires, une copropriété de cheval de course ou d'étalon, les amortissements réellement effectués par l'entreprise, dans la limite de ceux qui sont généralement admis d'après les usages de chaque nature d'industrie, de commerce ou d'exploitation et compte tenu des dispositions de l'article 39 A, sous réserve des dispositions de l'article 39 B. Toutefois, ne sont pas admis en déduction les amortissements des fonds commerciaux. Par dérogation au deuxième alinéa du présent 2°, sont admis en déduction les amortissements constatés dans la comptabilité des entreprises au titre des fonds commerciaux lorsqu'ils sont acquis à compter du 1er janvier 2022 et jusqu'au 31 décembre 2029. Le présent alinéa ne s'applique pas aux fonds acquis auprès d'une entreprise liée au sens du 12 du présent article ou auprès d'une entreprise, y compris une entreprise individuelle, placée, dans les conditions définies au a du même 12, sous le contrôle de la même personne physique que l'entreprise qui acquiert le fonds. Les décrets en Conseil d'Etat prévus à l'article 273 fixent les conséquences des déductions prévues à l'article 271 sur la comptabilisation et l'amortissement des biens ; »
« 4. Si le remploi est effectué dans le délai prévu au 1, les plus-values distraites du bénéfice imposable sont considérées comme affectées à l'amortissement des nouvelles immobilisations et viennent en déduction du prix de revient pour le calcul des amortissements et des plus-values réalisées ultérieurement. Dans le cas contraire, elles sont rapportées au bénéfice imposable de l'exercice au cours duquel a expiré le délai ci-dessus. »
Fiches liées
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