BOFiP — doctrine fiscale
Quel est le régime fiscal des amortissements dérogatoires ?
Le régime fiscal des amortissements dérogatoires repose sur un mécanisme de déduction immédiate de l’amortissement déterminé selon les seules règles fiscales, même lorsqu’il excède l’amortissement comptable (technique). Cette différence, temporaire et réversible, est suivie dans une provision réglementée qui neutralise l’avantage fiscal dans le temps.
Principe général
La déduction fiscale est toujours calculée d’après les règles fiscales, indépendamment du plan d’amortissement comptable . Lorsque l’annuité d’amortissement fiscal est supérieure à l’annuité technique (par exemple, en cas d’amortissement exceptionnel ou de simple écart de durée), le surplus constitue un amortissement dérogatoire.
Mécanisme comptable et fiscal
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Constatation initiale : la différence entre l’annuité fiscale et l’annuité technique est portée au crédit d’un compte de « provision pour amortissement dérogatoire » (provision réglementée) . La dotation correspondante est une charge exceptionnelle .
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Inscription au bilan : cette provision figure au passif sous la rubrique « Provisions réglementées » et n’affecte pas la valeur résiduelle comptable des immobilisations . Elle ne vient donc pas en diminution directe de l’actif, à la différence d’un amortissement classique .
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Reprise ultérieure : quand, au cours de la vie du bien, l’annuité technique devient supérieure à l’annuité fiscale, la différence est compensée par une reprise de même montant sur la provision (produit exceptionnel), de sorte que la provision est entièrement apurée au terme du plan d’amortissement .
Cas particuliers
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Amortissements exceptionnels : lorsqu’un dispositif fiscal autorise un amortissement exceptionnel (fraction d’investissement éligible dès l’acquisition), l’écart entre l’amortissement comptable et l’amortissement fiscalement admis doit être comptabilisé en amortissement dérogatoire .
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Bénéfices non commerciaux (BNC) : la déclaration n° 2035-SD ne prévoit pas de distinction de l’amortissement dérogatoire ; on y porte le montant global de l’amortissement déterminé selon les règles fiscales, amortissement dérogatoire compris .
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Subventions d’équipement : le rythme d’imposition de la subvention suit l’amortissement fiscal de l’immobilisation, en tenant compte, le cas échéant, de l’amortissement dérogatoire .
Ainsi, le régime fiscal des amortissements dérogatoires permet de bénéficier immédiatement de la déduction fiscale maximale, tout en neutralisant l’avantage temporaire par une provision au passif qui sera reprise lorsque l’amortissement comptable rattrape l’amortissement fiscal.
Paragraphes sources cités
« Le calcul de la déduction fiscale résulte toujours de l'application des seules règles fiscales : - s'il y a coïncidence entre le plan d'amortissement retenu (amortissement technique) et l'amortissement fiscal, la déduction fiscale est constituée par la dotation aux amortissements ; - en revanche, si les annuités du plan d'amortissement technique diffèrent de celles qui résultent de l'application des règles fiscales, le montant de la déduction fiscale, au titre d'un exercice… »
« Pour ce qui concerne l'amortissement dérogatoire, lorsque l'annuité d'amortissement fiscal excède l'annuité d'amortissement technique (amortissement exceptionnel pratiqué dans le seul but de bénéficier d'une réduction temporaire d'impôt, part d'amortissement jugée par l'entreprise excédentaire par rapport à l'amortissement économiquement justifié), la différence est comptabilisée à un compte de provision pour amortissement dérogatoire. »
« L'article 214-13 du PCG prévoit que la durée d'utilisation constitue la référence comptable pour la détermination de la durée d'amortissement. En effet, l’amortissement d’un actif est la répartition systématique de son montant amortissable en fonction de son utilisation. Afin de poursuivre un objectif de neutralité pour les entreprises, un calcul fiscal distinct est maintenu dans l'hypothèse où des modifications entraînent un amoindrissement de la charge que constitue l'amor… »
« Les dotations à la provision pour amortissement dérogatoire et les reprises opérées sur cette provision constituent des charges exceptionnelles et des produits exceptionnels. La provision pour amortissement dérogatoire figure au passif du bilan sous le titre « Provisions réglementées » ; elle n'affecte pas la valeur résiduelle comptable des éléments d'actif correspondants et est totalement apurée (par les reprises ultérieures) au terme du plan d'amortissement. B.… »
« Le plan comptable général 1982 opère une distinction entre l'amortissement technique (ou pour dépréciation) et l'amortissement dérogatoire (cf. BOI-BIC-AMT-10-10). »
« Calcul des réintégrations annuelles par élément - N à N+4 : 6,25 + 4 + 1 + 6 = 17,25 ; - N+5 à N+7 : 6,25 + 1 + 6 = 13,25 ; - N+8 à N+9 : 6 + 1 = 7 ; - N+10 à N+19 : 6 ; La dérogation admise au V-F § 340 pour simplification entraîne l'effet suivant : Valeur proportionnelle Durée d'amortissement Durée pondérée Soit annuités Composant 1 25 % 8 ans 8 x 25 % = 2 Composant 2 10 % 5 ans 5 x 10 % = 0,5 Composant 3 5 % 10 ans 10 x 5 % = 0,5… »
« Cas particulier de l'amortissement dérogatoire fiscal. En pratique, le tableau des amortissements prévu dans la déclaration des bénéfices non commerciaux n° 2035-SD (CERFA n° 11176), disponible en ligne sur le site www.impots.gouv.fr, ne permet pas de distinguer l'amortissement dérogatoire fiscal.… »
« Il est précisé que le rythme de référence auquel s'opère l'imposition des subventions d'équipement visées à l'article 42 septies du CGI correspond à l'amortissement fiscal de l'immobilisation, et doit donc tenir compte, le cas échéant, de l'amortissement dérogatoire. II. Base d'amortissement des biens décomposés »
« Par ailleurs, l'introduction par le PCG 82 de la technique de l'amortissement dérogatoire modifie la distinction traditionnelle entre provisions et amortissements. En effet, la fraction de la dotation annuelle aux amortissements correspondant à l'amortissement dérogatoire est enregistrée, non pas dans un compte d'amortissement venant en diminution de la valeur d'origine de l'élément d'actif, mais dans un compte de provisions réglementées figurant au passif du bilan.… »
« Lorsque ultérieurement l'annuité d'amortissement technique devient supérieure à l'annuité fiscale, la différence est compensée par une reprise de même montant opérée sur la provision pour amortissement dérogatoire initialement constituée. »
« Lorsque les biens amortissables inscrits à l'actif du bilan ont pour origine une cession effectuée entre sociétés appartenant au même groupe fiscal au sens de l'article 223 A du CGI et placée sous le régime prévu à l'article 223 F du CGI, les plus-values attachées à la cession des actifs concernés font l'objet de mécanismes d'imposition spécifiques au moyen de la réintégration au résultat d'ensemble des suppléments d'amortissement correspondant à cette plus-value sur la durée… »
« Lorsque des dispositifs fiscaux portent sur l'amortissement exceptionnel d'une fraction des investissements éligibles dès leur acquisition, le différentiel entre l'amortissement comptable et l'amortissement fiscalement admis doit être comptabilisé par l'entreprise sous la forme d'amortissement dérogatoire. Il est précisé que, lorsque les dispositifs d'amortissements exceptionnels s'appliquent à une immobilisation dans son ensemble, l'amortissement s'applique à l'ensemble de l… »
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