BOFiP — doctrine fiscale
Comment traiter fiscalement une créance client devenue irrécouvrable ?
Une créance client devenue irrécouvrable suit, sur le plan fiscal, un chemin en deux étapes : d’abord, la constitution éventuelle d’une provision pour créance douteuse, puis, lorsque la perte devient certaine et définitive, sa déduction du résultat imposable. Le point d’entrée est toujours la certitude de la perte – tant que le recouvrement est seulement compromis, l’entreprise peut provisionner, mais elle ne peut déduire la perte elle-même qu’une fois l’irrécouvrabilité avérée.
1. Provision pour créance douteuse ou litigieuse
Avant que la créance ne soit définitivement perdue, une entreprise peut constituer une provision pour dépréciation si la créance est compromise à la clôture d’un exercice, soit en raison de la mauvaise situation financière du débiteur (créance douteuse), soit en raison d’un litige (créance litigieuse) .
- Condition de fond – La provision ne peut pas reposer sur une simple perspective de crise économique ou sur le fait que le débiteur sollicite un renouvellement d’effets ; il faut un événement identifié rendant probable la perte . En outre, si cet événement survient après la clôture de l’exercice, la provision n’est pas déductible pour cet exercice, même si la créance devient irrécouvrable avant le dépôt de la déclaration de résultats .
- Montant – La provision constituée en franchise d’impôt ne peut excéder le montant de la créance ou de la fraction considérée comme irrécouvrable .
Tant que la perte n’est que probable, la charge reste cantonnée à une provision ; la déduction directe de la créance en perte n’est pas encore autorisée.
2. Déduction de la perte définitive
Une fois la créance devenue irrécouvrable de manière certaine et définitive, son montant hors taxes constitue une charge déductible du résultat fiscal. Cette déduction ne peut être opérée que sur l’exercice au cours duquel la perte acquiert ce caractère définitif . Un arrêt du Conseil d’État rappelle ainsi qu’une perte subie sur un débiteur dont la faillite n’est prononcée qu’après la clôture de l’exercice n’est pas déductible dans cet exercice, si aucune provision n’avait été comptabilisée auparavant .
Restriction importante – Seules les créances se rattachant à l’exploitation normale de l’entreprise ouvrent droit à déduction. Les créances issues d’opérations étrangères à l’activité habituelle (par exemple, un prêt consenti sans participation réelle aux bénéfices) ne peuvent donner lieu à aucune déduction .
3. Récupération de la TVA
Parallèlement, le fournisseur qui a collecté la TVA sur une vente peut obtenir l’imputation ou le remboursement de cette taxe lorsque la créance correspondante devient définitivement irrécouvrable . Il ne suffit pas d’un simple défaut de paiement à l’échéance ; il faut démontrer l’échec des poursuites intentées contre le débiteur. La décision de liquidation judiciaire permet, en pratique, d’effectuer l’imputation ou le remboursement dès la date du jugement, sous réserve de justifier du caractère définitivement irrécouvrable après répartition . Le fournisseur émet alors une facture rectificative pour ajuster la TVA initialement versée au Trésor .
Ainsi, le traitement fiscal d’une créance client irrécouvrable combine :
- une phase provisionnelle si la perte n’est pas encore avérée (dans le respect des conditions de justification),
- une déduction de la perte hors taxes l’année où le caractère définitif est établi,
- la possibilité de récupérer la TVA collectée, dès lors que l’irrécouvrabilité est prouvée.
Paragraphes sources cités
« ter C du CGI, cette provision pour dépréciation n'est pas déductible fiscalement et doit être assimilée sur le plan fiscal à une reprise imposable de la provision pour coûts de démantèlement, à hauteur de 5 M€. L'entreprise doit donc procéder à une réintégration extra-comptable du montant de cette provision pour dépréciation. Par ailleurs, la comptabilisation de la provision pour dépréciation entraîne en principe une minoration, à due concurrence, de la base amortissable de… »
« Le montant de la provision constituée en franchise d'impôt pour faire face à la perte probable d'une créance figurant à l'actif de l'entreprise ne doit pas dépasser le montant de la créance ou de la fraction de créance considérée comme irrécouvrable. »
« En revanche, une provision ne saurait être fondée sur la perspective d'une crise économique donnant à penser que certains débiteurs vont, peut-être, éprouver des difficultés pour s'acquitter. Elle ne saurait non plus être fondée sur la seule circonstance que le débiteur ait demandé le renouvellement d'effets venant à échéance.… »
« Le montant hors taxes de la créance irrécouvrable est déductible seulement du résultat de l'exercice au cours duquel la perte correspondante est devenue définitive. Le Conseil d'État a ainsi refusé d'admettre en déduction des bénéfices d'un exercice la perte subie du chef d'une créance possédée par l'exploitant sur un débiteur dont la faillite n'a été déclarée qu'après la clôture dudit exercice, alors qu'aucune provision n'avait été constatée dans la comptabilité en vue de l… »
« Exemple : Soit une créance de 100 000 D (D = devise étrangère) inscrite à l'actif du bilan d'une entreprise pendant l'exercice N : - valeur de D à la date d'inscription de la créance = 1 € ; - valeur de D à la date de clôture de l'exercice N = 1 €. Cette créance, devenue litigieuse au cours de l'exercice N, a fait l'objet, à la clôture de cet exercice, d'une provision pour dépréciation d'un montant égal à 40 % de sa valeur nominale, soit 40 000 €. Comptabilisation en N. Écrit… »
« Les créances devenues irrécouvrables constituent des charges déductibles des résultats (comptable et fiscal) de l'exercice au cours duquel leur perte présente un caractère certain et définitif. Mais une créance peut, sans pour autant être considérée comme définitivement perdue, être compromise à la clôture d'un exercice donné en raison : - soit de la mauvaise situation financière du débiteur (créance douteuse) ; - soit d'un litige opposant le créancier et le débiteur (créance… »
« En revanche, les créances irrécouvrables se rattachant à des opérations étrangères à l'exploitation ne peuvent donner lieu à aucune déduction. Ainsi, en cas de perte du montant d'un prêt consenti par un commerçant en vue d'une opération commerciale étrangère à son activité habituelle, l'intéressé n'est pas autorisé à déduire cette perte des bénéfices de son entreprise dès lors que le contrat passé avec l'emprunteur ne comporte pas association en participation, mais présente… »
« Le « factor » qui a réglé son adhérent (le fournisseur), constate que la créance est, en totalité ou en partie, définitivement irrécouvrable (cf. I-B § 40). Il informe en conséquence l'adhérent de l'échec des poursuites intentées contre le débiteur en lui fournissant les indications nécessaires pour établir le caractère irrécouvrable de la créance.… »
« L'imputation ou la restitution de la taxe ne peut être obtenue que si le fournisseur ou le prestataire est en mesure de démontrer que sa créance est définitivement irrécouvrable. Le simple défaut de recouvrement d'une créance à l'échéance ne suffit pas à lui conférer le caractère de créance irrécouvrable, quel que soit le motif du défaut de règlement (insolvabilité, contestation commerciale). La preuve de l'irrécouvrabilité résulte, en effet, du constat de l'échec des poursui… »
« Série / division : TVA - DED Texte : Conformément au 1 de l’article 272 du code général des impôts (CGI), la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) qui a été perçue à l’occasion de ventes ou de services est imputée ou remboursée lorsque les créances correspondantes sont devenues définitivement irrécouvrables. En cas de liquidation judiciaire, l’imputation ou le remboursement de la taxe peuvent être effectués dès la date de la décision de justice.… »
« Si elle trouve son origine dans un événement ayant pris naissance après la clôture de l'exercice, une provision n'est pas déductible des résultats de cet exercice et la charge doit être normalement supportée par un exercice ultérieur. C'est ainsi qu'une entreprise ne saurait se prévaloir, pour justifier une provision pour créance douteuse, de la circonstance qu'une créance est devenue irrécouvrable avant la date prévue pour le dépôt de la déclaration des résultats d'un exer… »
« 100000 29500 129500 La première échéance est présumée payée. Le premier incident de paiement survient à la deuxième échéance. Par hypothèse, il est convenu que la déchéance du terme est prononcée après ce non-paiement. La créance est alors déclassée de la catégorie des encours douteux à la catégorie des « encours douteux compromis ». Les sommes restant dues se décomposent de la manière suivante : Capital restant dû 92050 Intérêts échus impayés »
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